Se debe
recordar de manera general que el costo fiscal de los activos, se constituye como
el valor en materia tributaria que se le otorga a dichos bienes o derechos, del
cual a su vez se derivan efectos para la cuantificación del patrimonio fiscal, como
también para la determinación de la renta o ganancia ocasional, según el caso,
al momento de que se efectué su enajenación.
En
materia de activos fijos o inmovilizados, existen algunas alternativas para su
determinación. La primera de ellas, hoy por hoy, es señalada de acuerdo con la
naturaleza del activo fijo por los artículos 69, 69-1, 74, 74-1 y 75 del
estatuto tributario, dependiendo si responden a elementos de la propiedad,
planta y equipo o propiedades de inversión, activos no corrientes mantenidos
para la venta, activos intangibles, inversiones o bienes incorporales formados.
Como
segunda alternativa, particularmente tratándose de inmuebles, el costo fiscal
podrá ser asignado por el valor del avalúo declarado para los fines del
Impuesto Predial Unificado (IPU), en desarrollo de lo dispuesto por los
artículos 13 y 14 de la ley 44 de 1990 y el artículo 155 del Decreto 1421 de 1993; y
como un tercera posibilidad, puede optarse por el valor de los avalúos formados
o actualizados por las autoridades catastrales, en los términos del artículo 5
de la Ley 14 de 1983, estas últimas dos alternativas conforme a lo preceptuado
por el artículo 72 del estatuto tributario, siempre y cuando este valor que se
pretenda tomar, figure en la declaración del impuesto predial unificado y/o
declaración de renta del año anterior al de su enajenación.
Ahora
bien, atendiendo el tipo de activo y la naturaleza del contribuyente, cabe la
posibilidad de efectuar ajustes para ser sumados a la determinación del costo
fiscal. En este aspecto se dan básicamente dos posibilidades, veamos:
Ajustes fiscales del artículo 70 del Estatuto
Tributario:
En
consonancia con los artículos 70 y 868 del estatuto tributario, la generalidad
de los contribuyentes, de manera voluntaria, pueden optar por reajustar el
costo del activo fijo anualmente, en los porcentajes definidos para el efecto
por el gobierno nacional cada año y que históricamente se resumen así:
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Es
preciso resaltar, como es expuesto por el Oficio DIAN 782 de 2018, que este
tipo de ajuste de que trata el actual artículo 70 del estatuto tributario, no
se encuentra regulado antes de la Ley 81 de 1960 ni en las demás disposiciones
expedidas con anterioridad al Decreto Legislativo 2247 de 1974, motivo por el
cual dicho porcentaje de ajuste anual tiene su primera regulación allí, desde
1974.
Por otra
parte, se destaca que recientemente ha sido emitido el decreto 2391 del 24 de
diciembre de 2018, modificando el artículo 1.2.1.17.20 del Decreto Único
Reglamentario en Materia Tributaria 1625 de 2016 y como se observa en el
histórico, fija un porcentaje de ajuste fiscal para el año gravable 2018 del
4,07%, el cual en principio resulta igual al que había sido establecido para el
año gravable 2017, sin embargo, no se observa acorde con el 3,36% del IPC certificado
de ingresos medios de octubre 2017 a octubre 2018. En consecuencia, el ajuste
fijado por el nuevo decreto resulta por ser inclusive superior al que se
esperaba bajo el periodo de referencia que señala la ley para su determinación,
y si bien podría estar sujeto a modificación o aclaración posteriormente, por
lo pronto, se podría entender que este porcentaje es aplicable para el año
gravable 2018 atendiendo al principio de presunción de legalidad.
Ajustes fiscales del artículo 73 del Estatuto
Tributario:
Si se
trata de activos fijos que respondan a bienes raíces, acciones o aportes poseídos
por personas naturales, el costo de los activos fijos podrá ser ajustado de
conformidad con el artículo 73 del estatuto tributario, el cual a su vez es
regulado en el artículo 1.2.1.17.21 del DUT 1625 de 2016 y que es actualizado cada
año por el gobierno nacional.
En efecto para el año gravable 2018,
mediante el mencionado decreto reglamentario 2391, fue actualizada y sustituida
la tabla que otorga la posibilidad de aplicar el reajuste fiscal en dimensión
del artículo 73 del estatuto tributario, y con base en la cual el costo fiscal se
puede obtener de multiplicar el valor de adquisición del bien enajenado, por la
cifra que figure frente al año de adquisición según la mencionada tabla contenida
en el numeral 2° del artículo 1.2.1.17.21 del DUT, que a la fecha fue establecida
con el siguiente detalle:
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En todo caso, como se ha comentado este
tipo de ajustes del artículo 73 del estatuto tributario solo es posible de utilizarse
por personas naturales, aun sin perjuicio, de que pueda acudirse a los
distintos métodos de determinación del costo legalmente establecidos, como los
señalados de acuerdo a la naturaleza del activo o el procedente con base en el
avalúo catastral o autoavalúo en el caso de los inmuebles. En todo caso,
atendiendo lo preceptuado por el inciso 2 del artículo 73 ibídem, la suma
determinada bajo este procedimiento debe figurar como valor patrimonial en las declaraciones
de renta, en los casos que se trate de contribuyentes obligados a declarar, sin
limitar la posibilidad de correcciones voluntarias según el caso, como sí
sucede en el escenario del costo por avalúo o autoavalúo.
Finalmente,
resulta preciso anotar algunas consideraciones comunes y necesarias para no
perder de vista en materia de determinación del costo fiscal de los activos
fijos y sus ajustes:
El costo determinado conforme al
avaluó o autoavalúo de conformidad con el artículo 72 del estatuto o los
ajustes del artículo 70 ibídem, no hacen parte de la base para depreciación,
agotamiento o amortización de los activos fijos, conforme es establecido por el
artículo 68 del mismo ordenamiento.
Por otra parte, los ajustes
aplicables del artículo 70 del estatuto no pueden sumarse o ser concurrentes
con los del artículo 73, es decir, que siendo excluyentes solo podrá optarse
según el caso, por alguna de las dos posibilidades de reajuste fiscal.
A efectos patrimoniales, conforme
es preceptuado por los artículos 280 y 281 del estatuto tributario, los
contribuyentes pueden optar por el ajuste anual de sus activos, el cual a su
vez derivan efectos para la determinación de la renta en la enajenación de
activos fijos, la ganancia ocasional, la renta presuntiva y el patrimonio
líquido, salvo en el caso de las personas naturales que opten por el ajuste del
artículo 73.
Y si se trata de no obligados a
llevar contabilidad, los inmuebles deberán declararse por el mayor valor entre el
costo de adquisición, el costo fiscal, el avalúo catastral o autoavalúo actualizado,
en cuyo caso las construcciones o mejoras de estos activos deberán declararse
por separado según los términos del artículo 277 del estatuto tributario.
Por lo
pronto, se esperará si existe nuevo decreto en modificación a los porcentajes
de ajustes fiscales para el año gravable 2018.
Edicson Alejandro Ortiz Dicelis
Docente Tributario y Financiero
Ver en LEGIS: https://bit.ly/2RM6u9i